Costeo Basado en Actividades
Investigación realizada por:
Licenciada Nerelys Pérez Cantillo.
Ingeniero Jorge Alex Rodríguez Hernández.
nereal1978@gmail.com
1.1 La Contabilidad de Gestión:
Es una parte de la contabilidad que tiene por objeto la captación, medición, registro, valoración y
control de la circulación interna de valores de la empresa, al objeto de suministrar información para la
toma de decisiones sobre la producción, formación interna de precio de costo y sobre la política de
precios de ventas y análisis de los resultados, mediante el contraste con la información que releva el
mercado de factores y productos, basándose en las leyes técnicas de producción, las leyes sociales
de organización y las leyes económicas del mercado.
1.1.1 Antecedentes de la Contabilidad de Gestión.
La Contabilidad de Costos, analítica o de dirección, tiene sus orígenes desde tiempos muy remotos,
ya que desde la antigua Mesopotamia, aparecieron documentos contables de 4500 años de
antigüedad con determinaciones de los costos de salarios y existencias de inventarios.
Esta evolución tuvo una secuencia cronológica en el tiempo, hasta llegar a la organización gremial.
En esta época existía un mayor desarrollo en la industria y el comercio que permitía llevar un control
de los costos de la producción por cada proceso de fabricación, acumulando los costos de los
materiales y mano de obra.
La historia muestra que se experimentó un gran avance a fines del siglo XIX y comienzos del XX en
el desarrollo de la contabilidad de costos. Como es lógico la contabilidad de costos de materiales y
mano de obra se desarrolló con mayor rapidez que la estimación de los costos generales pero a
medida que las operaciones de fabricación se hicieron mayores y más complejas, los empresarios
creyeron conveniente el establecimiento de distribución de gastos generales.
Además, el progreso económico de las grandes empresas requería la distinción entre producción,
marketing, y administración. No es hasta comienzo del siglo XIX que la contabilidad de costos
aparece con carácter científico; estando motivado por la necesidad de dar respuesta a los efectos
provocados por la Revolución Industrial, etapa en la cual toman mayor importancia, en el mundo
empresarial los sistemas de costos, cuyo éxito se produjo fundamentalmente por el avance
tecnológico alcanzado y la ampliación de la capacidad de producción, proveniente de la aplicación en
gran escala del principio de especialización del trabajo, lo que dio lugar a una reducción considerable
del costo unitario de los productos.
La Contabilidad de Costos tiene cuatro objetivos fundamentales:
Ayuda a la Contabilidad Financiera en el cálculo del beneficio del período.
Controla los costos, mediante el análisis de desviaciones y la evaluación del desempeño de
los responsables, y apoyar a la toma de decisiones.
Participar en la toma de decisiones estratégicas, tácticas y operacionales, contribuyendo a
coordinar los efectos en toda la organización.
Proveer información requerida para las operaciones de planificación, evaluación y control,
salvaguardando los activos de la organización y estableciendo comunicaciones con las partes
interesadas ajenas a la empresa.
La creciente consolidación de la Revolución Industrial y la aparición de la administración científica,
caracterizada en sus comienzos por la sencillez de los procesos productivos, la escasa variedad de la
gama de productos fabricados y el importante peso con que participaban la mano de obra y el costo
de los materiales en la formación del costo del producto, hacían que los sistemas de costos totales, la
implantación de los estándares, el análisis de las desviaciones y las asignaciones de las cargas
indirectas en función de las cargas directas, aparecieran como herramienta eficaz para alcanzar los
objetivos entonces perseguidos y que pueden resumirse en: medir la eficacia de la mano de obra y
de los materiales; diferenciar entre variaciones debidas a condiciones controlables y variaciones que
estaban más allá del control de la dirección; y simplificar las tareas encaminadas a evaluar los
inventarios con propósito de preparar los Estados Financieros.
Concluida la Primera Guerra Mundial comenzó un gran auge comercial por las conquistas de nuevos
mercados, los costos indirectos pasaron a tener una importancia superior en el proceso de
transformación y el nuevo contexto establecido exigía la toma de cantidad de decisiones hasta el
momento ignoradas.
Los sistemas que se venían aplicando con tan buenos resultados, empezaron a manifestarse
insuficientes para atender los nuevos requerimientos informáticos, debido a que dada la importancia y
complejidad de los costos indirectos, el seguir asignados en función de la mano de obra o de los
materiales consumidos, distorsionaba significativamente el costo final del producto. Además, las
nuevas y diferentes necesidades informativas que exigían para tomar otras decisiones, chocaban
con la mentalidad contable financiera que tan intensamente dominaban tanto la práctica como la
investigación contable sobre la materia.
Antes esta nueva problemática apareció los sistemas orgánicos o por procesos de costos que
agregaban y homogeneizan los consumos indirectos necesarios en las cuentas de las secciones,
cuya actividad y rendimientos se basan en las leyes técnicas y económicas de la producción.
No se debe ignorar, la existencia en el transcurso de esos años de tres grandes aportaciones, que
desafortunadamente pasaron desapercibidas, las propuestas de Church (1915-1920), Clark (1920-
1930) y Vatter (1930-1940).
La idea que prevalece en la exposición de Church, no es otra que la necesidad de controlar los costos
indirectos a través de todo su recorrido por la empresa, procediéndose finalmente a su asignación en
función de referencias distintas a las cargas directas, de tal manera que se posibilite una mejor
identificación con el costo del producto.
Clark, tuvo una visión lúcida y profunda en su presentación de la relevancia de los distintos costos
para propósitos diferentes, y en su enfoque en torno a la conveniencia de reflejar separadamente el
comportamiento de los costos diferenciales e incurridos, con respecto a la toma de decisiones.
Vatter, en su labor investigativa, expuso conceptos y nociones de gran relevancia y significación
actual, como los referidos a la necesidad de contar con información adecuada para la adopción de
decisiones relativas a la formación de presupuesto y al control de gestión; la distinción a usuarios
internos y usuarios externos.
En estos momentos en que el desarrollo no se detiene y el avance de la tecnología es vertiginoso, los
especialistas estudian constantemente diferentes enfoques para dar respuesta al desarrollo que se
viene encima a la ciencia objeto de estudio y por ello, se puede afirmar, que en la actividad contable
se puede hablar de un enfoque de costo para la toma de decisiones con una visión más acorde al
desarrollo del mercado y de la industria. Entre los métodos que responden a estos sistemas de mayor
avanzada se encuentran: el Costo Basado en Actividades (ABC, Activity Based Cost), el Costo
Basado en Subactividades, entre otros, que se combinan como la Administración Basada en
Actividades (ABM, Activity Based Management) y la Presupuestación Basada en Actividades (ABB,
Activity Based Budgeting).
2.2 Características y deficiencias de los sistemas de costos más conocidos.
A los efectos de registrar y controlar los costos se emplean los denominados sistemas de costo, que
están conformados por personas, registros, modelos, procedimientos, que se interrelacionan o
combinan para obtener la información que la administración requiere acerca del comportamiento de
los recursos empleados en la producción o servicio. Las diferentes formas de registro de costeo son
los siguientes:
El Costo Real o Histórico, como su nombre lo indica, ofrece como resultado los realmente incurridos
en la producción o servicio y tienen la desventaja de que carecen de norma o plan para ejercer su
control y determinar su corrección, además el registro y cálculo generalmente es engorroso y produce
resultados tardíos.
El Predeterminado (normado o estándar), consiste en la determinación previa de la cantidad y
calidad de los recursos necesarios para ejecutar una producción o servicio dado y tiene la ventaja, de
que establecen la norma para el ejercicio de la función de control, constituyendo la base de
comparación de los costos reales, en la detección de las desviaciones que serán objeto de análisis y
toma de decisiones.
Es necesario introducir algunos conceptos de costos que permitirá una mejor comprensión; antes de
explicar los métodos tradicionales de costeo.
Costo: se define como el valor sacrificado para adquirir bienes o servicios mediante la reducción de
activos o al incurrir en pasivos en el momento en que se obtienen los beneficios.
2.2.1 Clasificación de los costos, según Polimeni(1990)
6
:
1-Elementos de un producto
Los elementos del costo de un producto son: (Figura # 1)
Materiales directos
MD
: Son los materiales que pueden asociase fácilmente con el
producto
Mano de obra directa
MOD
: Es la mano de obra directamente involucrada en la
fabricación de un producto terminado
Se puede asociar fácilmente con el producto
Costos indirectos de fabricación
CIF
: Incluye el ¨pool¨ de gastos que se usan para
acumular los costos indirectos de manufactura
producción
excluyéndose los gastos de
ventas generales y de administración
por ser costos ajenos al proceso productivo.
Figura # 1: Elementos de un producto.
2-Relación con la producción
Costos primos: Son la sumatoria de los materiales directos y la mano de obra directa
MD
MDO
Están directamente relacionados con la producción
Costos de conversión: Son los relacionados con la transformación de los materiales directos en
productos terminados
Están conformados por la mano de obra directa y los costos indirectos
de fabricación
MOD
CIF
3-Relación con el volumen
Costos variables: Son aquellos en los cuales el costo total cambia en proporción directa a los
cambios en el volumen o producción
dentro del rango relevante
mientras el costo unitario
permanece constante
Costos fijos totales: Son aquellos en los cuales el costo fijo total permanece constante para un
rango relevante de producción
mientras el costo fijo por unidad varía con la producción y
proporcionalmente con el volumen
Costos mixtos: Éstos tienen ambas características: de fijos y variables
a lo largo de varios
rangos relevantes de operaciones
Existen dos tipos de costos mixtos
los costos
semivariables y los costos escalonados
Costos semivariables: La parte fija generalmente representa un cargo mínimo al hacer un
determinado artículo o un servicio disponible
la porción variable es el costo cargado por usar
realmente el servicio
Costo escalonado: La parte fija cambia abruptamente en los diferentes niveles de actividad
porque se adquieren en porciones individuales
Un costo escalonado es similar a un costo fijo
dentro de un rango relevante muy pequeño
4-Capacidad para asociarlos
Costos directos: Son los que la gerencia es capaz de identificar con los artículos o áreas
especificas
por ejemplo
los costos de los materiales directos y la mano de obra directa
de un producto específico constituyen ejemplos de costos directos
Costos indirectos: Son los comunes a muchos artículos y por lo tanto no son directamente
identificables con ningún artículo o área
Éstos se cargan por lo general a los artículos o
áreas utilizando técnicas de asignación
5-Departamento donde se incurrieron
Departamento de producción: Éstos contribuyen directamente con la producción de un artículo
y es en estos departamentos donde tiene lugar el proceso de conversión o manufacturas
Incluyen operaciones manuales y mecánicas llevadas a cabo directamente sobre el proceso
de manufacturas
Departamentos de servicios: Son los departamentos que no están directamente relacionados
con la producción de un artículo
Su función es proveer servicio a otros departamentos
6-Áreas funcionales
Costo de manufacturas: Se relacionan con la producción de un artículo
Los costos de
manufactura son la suma de los materiales directos
mano de obra directa, y los costos
indirectos de fabricación
Costo de mercadeo: Se incurre en la venta de un producto o servicio
Costo administrativo: Se incurre en la dirección
control y operación de una empresa e incluye
el pago de salario a la gerencia y al personal de oficina
Costo financiero: Se relaciona con la obtención de fondos para la operación de la empresa
Incluyen el costo de los intereses que la empresa debe pagar por los préstamos
así como los
costos de otorgar créditos a los clientes
7-Período en que se van a cargar a los ingresos
Costo del producto: Son los costos directos o indirectamente identificables con el producto
Son los materiales directos
mano de obra directa y costos indirectos de fabricación
Costo del período: Son los costos que no están relacionados directa ni indirectamente con el
producto y que por lo tanto, no se inventarían
8-Relación con la planeación
el control y la toma de decisiones
Costos estándar: Son aquellos en que debería incurrirse en un proceso de producción bajo
condiciones normales y satisface el mismo propósito de un presupuesto
Costos presupuestados: Proporcionan pronósticos de la actualidad sobre una base de costo
total más que sobre una base de costo unitario
Costos controlables y no controlables: Son aquellos sobre los cuales pueden ejercer influencia
directa los gerentes durante un período de tiempo determinado
Costos fijos autorizados: Surgen forzosamente cuando se tiene una estructura organizacional
básica
propiedades
plantas
equipos y personal asalariado indispensable
Costos fijos discrecionales: Surge de las decisiones anuales de preparación para costos de
reparaciones y mantenimientos
costo de publicidad
entrenamiento de ejecutivos
entre otros.
Costos relevantes: Son costos futuros esperados que difieren entre cursos alternos de acción y
que se pueden eliminar si se cambian o suspenden alguna actividad económica
Costos irrelevantes: Son los que no afectan por las acciones de la gerencia
por ejemplo los
costos hundidos
costos pasados
Costos diferenciales: Un costo diferencial es la diferencia entre los costos de cursos alternos
de acción sobre la base de artículo por artículo
Costo de oportunidad: Cuando se toma una decisión para dedicarse a una alternativa
se
abandonan los beneficios de las otras opciones
Los beneficios perdidos al descartar la
siguiente mejor alternativa son los costos de oportunidad de la acción escogida
Costo de cierre de planta: Son costos fijos en que se incurriría aún si no hubiera producción
como son: arrendamiento
pagos de retiro a empleados
costo de almacenamiento
el seguro
y los salarios del personal de seguridad y otros
Esta clasificación proporciona a la gerencia la información necesaria para la medición del ingreso y la
fijación del precio del producto.
A la luz de la revolución que está teniendo en el mundo, cabe esperar cambios sustanciales en la
contabilidad, después de todo; los sistemas tradicionales de contabilidad de costos que fueron
diseñados en la era anterior, concebían que: la mano de obra directa y los materiales como los
factores de producción determinantes, la tecnología estable, las actividades generales soportaban el
paso del proceso productivo y existía una gama limitada de productos.
Precisamente el cálculo de costeo de los productos permiten obtener una precisión razonable allí
donde se consumen actividades generales directamente relacionadas con el volumen de producción.
Ahora bien, los costos de los productos se tornan imprecisos cuando las actividades generales no
relacionadas con el volumen de producción crecen en magnitud.
Por ejemplo, las actividades de la empresa tales como ingeniería y las actividades de apoyo no están
relacionadas con el volumen de producción corriente. Es más, otras actividades como las compras, la
instalación de maquinarias o el procedimiento de pedidos están más relacionados con el número de
órdenes de producción que con la cantidad de producción.
Estos sistemas implementados por
algunas compañías y que han sido diseñados, principalmente, para valorizar inventarios con el
propósito de preparar los estados financieros y pagar impuestos, proporcionan escasa información
sobre la relación existente entre las actividades operativas que generan los costos generales y los
productos.
Como consecuencia de ello, el costo del producto resulta distorsionado, fomentando con frecuencia
decisiones que no corresponden a la búsqueda de la excelencia empresarial.
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